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2012年國(guó)家率先在上海實(shí)施對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，同時(shí)國(guó)家還在研究對(duì)其他征收營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)改征增值稅的稅率和試點(diǎn)時(shí)間。結(jié)合在上海試行的增值稅擴(kuò)征，如何做好建筑、工程機(jī)械設(shè)備服務(wù)業(yè)的稅改，我們進(jìn)行如下分析，以向相關(guān)部門(mén)提供在轉(zhuǎn)征決策中應(yīng)關(guān)注的幾個(gè)方面。

一、我國(guó)建筑、工程機(jī)械租賃業(yè)發(fā)展的動(dòng)因

據(jù)研究，建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)(用“租賃”屬于行業(yè)的一種習(xí)慣說(shuō)法，更準(zhǔn)確地說(shuō)應(yīng)該是提供建筑、工程機(jī)械設(shè)備服務(wù)業(yè)，本文絕大多數(shù)采用這種行業(yè)慣用的說(shuō)法)在國(guó)外屬于較成熟的行業(yè)，在美國(guó)、日本等國(guó)家，該行業(yè)的上市公司也非常多。

我國(guó)近20年，建筑業(yè)發(fā)生巨大的變化，對(duì)施工機(jī)械化作業(yè)提出較高的要求，建筑、工程機(jī)械逐步發(fā)展成為技術(shù)含量高、資金密集的產(chǎn)品。建筑施工企業(yè)為了減輕經(jīng)濟(jì)壓力，提高資金的使用效率，減少生產(chǎn)成本，對(duì)建筑、工程機(jī)械設(shè)備的需求越來(lái)越多改直接采購(gòu)變?yōu)樽赓U，因此也就誕生了建筑、工程機(jī)械設(shè)備的租賃行業(yè)。雖然建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)誕生于建筑業(yè)，在行業(yè)的分類(lèi)有攜帶人員與不攜帶人員的租賃之分(攜帶人員的建筑設(shè)備施工服務(wù)屬于建筑業(yè)中的其他建筑業(yè)；不攜帶人員的設(shè)備租賃屬于租賃業(yè)，在此我們更多地分析提供攜帶人員的建筑設(shè)備施工服務(wù))，但是該行業(yè)從一誕生就表明其不同于建筑業(yè)。

目前的建筑施工企業(yè)多數(shù)已經(jīng)是一個(gè)項(xiàng)目管理企業(yè)，屬于輕資產(chǎn)的公司，而設(shè)備租賃公司則是重資產(chǎn)、資金推動(dòng)型的行業(yè)。這一屬于國(guó)家逐步重視的新服務(wù)行業(yè)，目前正處于發(fā)展的初期，一般企業(yè)的規(guī)模較小。如果該行業(yè)的稅率高于或等同于建筑業(yè)，都將使該行業(yè)的發(fā)展受到巨大的阻礙。這一行業(yè)不僅是資金密集型的行業(yè)，同時(shí)也是人員密集型的行業(yè)，通常一臺(tái)設(shè)備能解決3～4人的就業(yè)。隨著我國(guó)建筑業(yè)這些年來(lái)的強(qiáng)勢(shì)發(fā)展，建筑、工程機(jī)械租賃業(yè)發(fā)展量大面廣，這對(duì)解決社會(huì)的就業(yè)問(wèn)題起到了不可估量的作用。

二、工程機(jī)械設(shè)備租賃業(yè)的行業(yè)抵扣率的分析

如果將服務(wù)業(yè)改征增值稅，從增值稅的概念來(lái)看，通常習(xí)慣于以類(lèi)似于商品流通業(yè)毛利率的方法著手其增值空間，但是筆者認(rèn)為對(duì)于建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃業(yè)并不完全合適，我們可以從其以下4個(gè)方面進(jìn)行分析。

其一，建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)營(yíng)業(yè)的手段主要是設(shè)備，其最主要的成本之一是固定資產(chǎn)的折舊。我們知道固定資產(chǎn)的折舊是無(wú)法進(jìn)行抵扣的，這說(shuō)明用毛利率分析該行業(yè)抵扣率是不合適的最主要原因。但是在過(guò)去的3～4年內(nèi)，這個(gè)行業(yè)有較大的發(fā)展，年設(shè)備購(gòu)買(mǎi)增量幾乎都成倍地增長(zhǎng)，但是這類(lèi)設(shè)備根據(jù)行業(yè)要求也在10～15年，有些更大型設(shè)備可使用的年限還要長(zhǎng)。根據(jù)在上海試行的增值稅擴(kuò)圍的辦法表明，以前年度的設(shè)備采購(gòu)將不可以作為抵扣，因此建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)就不可能像商品流通行業(yè)那樣，進(jìn)項(xiàng)稅抵扣銷(xiāo)項(xiàng)稅的時(shí)間差不會(huì)很長(zhǎng)。如此，建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)在過(guò)去2～3年的設(shè)備采購(gòu)都不能作為進(jìn)項(xiàng)稅予以抵扣，這無(wú)疑是在某種程度上加大了這一行業(yè)的稅賦，某種程度上不符合國(guó)家營(yíng)業(yè)稅改征增值稅系為了減少企業(yè)稅賦的本意。

其二，建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)的發(fā)展，還有個(gè)重要的原因：國(guó)內(nèi)的融資租賃公司在這一行業(yè)介入都較其它行業(yè)相對(duì)來(lái)說(shuō)有一定深度，撬動(dòng)了企業(yè)資金的杠桿。但是，目前融資租賃行業(yè)的進(jìn)項(xiàng)盡在上海試行，而且自2012年起改征增值稅，稅率為17%。而原本國(guó)家稅法中就規(guī)定，擁有融資租賃資質(zhì)的企業(yè)，其融資租賃業(yè)務(wù)本身就是差額納稅，而且稅率在5%，如果融資租賃業(yè)務(wù)流轉(zhuǎn)稅率改為17%，這加上去的稅點(diǎn)，勢(shì)必由融資租賃公司的承租方買(mǎi)單，也就是說(shuō)又加大了建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)的資金與成本壓力。根據(jù)目前的所得稅法規(guī)定，以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用分期扣除，不在財(cái)務(wù)費(fèi)用發(fā)生的當(dāng)期所得稅前列支。采取融資租賃方式的采購(gòu)也都在各方面加大著資金的壓力。

其三，建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)最大的成本還有人工費(fèi)用，而這一點(diǎn)實(shí)際上又是根本無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的成本。近年來(lái)國(guó)家的各項(xiàng)政策，都加大了企業(yè)的用工成本，用工成本可以隨行就市，而建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)的租金收入?yún)s通常在一個(gè)簽約項(xiàng)目整個(gè)周期中不可變更的(只有因臨時(shí)停工等可能使結(jié)算減少)，毛利率隨時(shí)都可能在減少。而且因?yàn)槌錾诮ㄖ袠I(yè)，建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)的租金收款較商品流通業(yè)也是相當(dāng)困難的。規(guī)范的建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)是以合同約定的租金收入嚴(yán)格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入的，而與建筑行業(yè)打交道的行業(yè)收款的及時(shí)到位卻是社會(huì)上的老大難，這都表明建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)資金上壓力相當(dāng)大，在幾乎無(wú)法抵扣的情況下，稅率比原營(yíng)業(yè)稅稅率3%還高，直接意味著加大稅點(diǎn)，無(wú)疑是對(duì)這一靠資金推動(dòng)的行業(yè)資金緊缺雪上加霜。

其四，建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)還有一個(gè)占比較大的成本就是運(yùn)費(fèi)和吊裝裝卸費(fèi)(使用汽車(chē)吊將建筑、工程機(jī)械設(shè)備從運(yùn)輸工具上卸下來(lái)或安裝起來(lái)等)。雖然2012年在上海對(duì)運(yùn)輸行業(yè)實(shí)行增值稅的擴(kuò)圍，但是畢竟建筑、工程機(jī)械設(shè)備租賃行業(yè)所要運(yùn)輸?shù)脑O(shè)備不可能像商品流通行業(yè)或一般的制造業(yè)，設(shè)備運(yùn)輸目的地有幾個(gè)固定的地點(diǎn)。通常是隨著施工項(xiàng)目所在地變化以及施工項(xiàng)目的特點(diǎn)改變，而改變?cè)O(shè)備的型號(hào)和地點(diǎn)，而且越是需要大型設(shè)備的項(xiàng)目往往地點(diǎn)又很偏僻。提供運(yùn)輸服務(wù)的公司經(jīng)常都不是一般納稅人，因此對(duì)于他們運(yùn)輸所提供的發(fā)票經(jīng)常是最多抵稅為7%。2012年增值稅擴(kuò)圍吊裝裝卸在上海也僅為6%。

三、工程機(jī)械租賃業(yè)與裝卸搬運(yùn)業(yè)關(guān)系密切

建筑、工程機(jī)械設(shè)備的種類(lèi)很多，目前在國(guó)內(nèi)主要集中在塔吊、履帶吊、施工梯、汽車(chē)吊、混凝土攪拌機(jī)及強(qiáng)夯機(jī)等設(shè)備上。除強(qiáng)夯機(jī)外，其他的上述設(shè)備(攜帶人員的設(shè)備服務(wù))都滿(mǎn)足《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋(試行稿)》(國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào)文)中運(yùn)輸業(yè)裝卸搬運(yùn)的定義。注釋中指出交通運(yùn)輸業(yè)，是指使用運(yùn)輸工具或人力、畜力將貨物或旅客送達(dá)目的地，使其空間位置得到轉(zhuǎn)移的業(yè)務(wù)活動(dòng)。其征收范圍包括：陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸、裝卸搬運(yùn)。其中，裝卸搬運(yùn)，是指使用裝卸搬運(yùn)工具或人力、畜力將貨物在運(yùn)輸工具之間、裝卸現(xiàn)場(chǎng)之間或運(yùn)輸工具與裝卸現(xiàn)場(chǎng)之間進(jìn)行裝卸和搬運(yùn)的業(yè)務(wù)。根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局頒布的《關(guān)于在上海市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅[2011]111號(hào))裝卸搬運(yùn)服務(wù)屬于增值稅征收稅率為6%。

實(shí)踐告訴我們，在國(guó)內(nèi)實(shí)行增值稅的擴(kuò)圍對(duì)企業(yè)的規(guī)范運(yùn)作，規(guī)范管理都有相當(dāng)大的促進(jìn)作用。但綜上所述，我們業(yè)界更傾向提供建筑、工程機(jī)械設(shè)備攜帶人員的服務(wù)如果在改征增值稅后，可采取6%的稅率更為合適。